Черный список оффшорных зон в России

Большинство развитых стран принимают собственные списки оффшорных юрисдикций, операции с резидентами которых подпадают под особый контроль или менее благоприятные правила налогообложения. Компании из стран, включенных в такие «черные списки», а также взаимодействующие или аффилированные с ними национальные компании могут сталкиваться с различными ограничениями.

Среди таких ограничений, известных мировой практике, повышенное налогообложение выплат в пользу резидентов оффшорных зон (повышенный налог у источника), запрет на использование налоговых льгот и освобождений, ограничения банковского обслуживания, запрет участия в государственных закупках, дополнительные требования к раскрытию информации и т. п.  

Какие страны включены в российский черный список оффшоров?

Базовый российский перечень оффшорных зон утвержден Приказом Минфина России от 13.11.2007 № 108н (в редакции от 02.11.2017) и на данный момент включает 40 юрисдикций в различных регионах мира.

В действующей редакции перечня Минфина названы следующие государства и территории:

• Ангилья
• Княжество Андорра
• Антигуа и Барбуда
• Аруба
• Содружество Багамы
• Королевство Бахрейн
• Белиз
• Бермуды
• Бруней-Даруссалам
• Республика Вануату
• Британские Виргинские острова
• Гибралтар
• Гренада
• Содружество Доминики
• КНР: Специальный административный район Макао (Аомынь)
• Союз Коморы: остров Анжуан
• Республика Либерия
• Княжество Лихтенштейн
• Республика Маврикий
• Малайзия: остров Лабуан
• Мальдивская Республика
• Республика Маршалловы Острова
• Княжество Монако
• Монтсеррат
• Республика Науру
• Кюрасао и Сен-Мартен (нидерландская часть)
• Республика Ниуэ
• Объединенные Арабские Эмираты
• Острова Кайман
• Острова Кука
• Острова Теркс и Кайкос
• Республика Палау
• Республика Панама
• Республика Самоа
• Республика Сан-Марино
• Сент-Винсент и Гренадины
• Сент-Китс и Невис
• Сент-Люсия
• Отдельные административные единицы Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии: Остров Мэн, Нормандские острова (острова Гернси, Джерси, Сарк, Олдерни)
• Республика Сейшельские Острова

За время существования указанного перечня из него были исключены:

• Кипр (исключен с 01.01.2013 в связи со вступлением в силу Протокола от 07.10.2010 о внесении изменений в российско-кипрское Соглашение об избежании двойного налогообложения, который усилил и конкретизировал взаимные обязательства стран по обмену информацией и помощи в сборе налогов);
• Мальта (исключена с 01.01.2015 в связи со вступлением в силу Конвенции между Россией и Мальтой об избежании двойного налогообложения от 24.04.2013);
• Гонконг (исключен с 01.01.2018 в связи со вступлением в силу Соглашения между Россией и Гонконгом об избежании двойного налогообложения от 18.01.2016).

Таким образом, в настоящее время Кипр, Мальта и Гонконг не признаются оффшорными зонами с точки зрения российского налогового законодательства.

На что влияет черный список оффшорных зон?

1. Во-первых, наличие страны в черном списке Минфина влияет на возможность применения российскими организациями нулевой ставки налога на прибыль в отношении дивидендов, полученных ими от иностранных организаций.

Согласно абз. 2 пп. 1 п. 3 ст. 284 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ), если выплачивающая дивиденды организация является иностранной, то нулевая ставка применяется в отношении только тех организаций, государство постоянного местонахождения которых не включено в рассматриваемый перечень Минфина.

Иным словами, российская компания, получившая дивиденды от компании из оффшорной зоны, не может использовать в отношении данного дохода ставку 0% по налогу на прибыль. Дивидендный доход российской компании в этом случае будет облагаться по ставке 13% (пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ).   

2. Во-вторых, пп. 4 п. 1 ст. 25.13-1 НК РФ предусматривает освобождение от налогообложения прибыли контролируемой иностранной компании (КИК), если последняя является активной иностранной холдинговой или субхолдинговой компанией. Их определения приведены соответственно в пунктах 5 и 6 ст. 25.13-1 НК РФ.

Однако, условием использования такого освобождения является отсутствие государства постоянного местонахождения иностранных холдинговых или субхолдинговых компаний в указанном списке Минфина (абз. 3 п. 7 ст. 25.13-1 НК РФ). Таким образом, прибыль КИК, являющихся активными холдингами или субхолдингами, но зарегистрированных в оффшорных зонах, не может быть освобождена от налога в РФ по данному основанию.

3. В-третьих, п. 1 ст. 105.14 НК РФ содержит определение контролируемых сделок как сделок между взаимозависимыми лицами. Кроме того, к сделкам между взаимозависимыми лицами приравниваются сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, жительства или налогового резидентства которого являются государство или территория, включенные в рассматриваемый перечень Минфина (пп. 3 п. 1 ст. 105.14 НК РФ).

Такие сделки (то есть сделки между взаимозависимыми лицами или сделки, приравниваемые к таковым), признаются контролируемыми, если сумма доходов по ним за календарный год превышает порог в 120 миллионов рублей (п. 3 ст. 105.14 НК РФ). В этом случае они могут стать предметом налогового контроля в соответствии с нормами раздела V.1 НК РФ.

4. В-четвертых, пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ (в которой перечислены доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль) предусматривает, что для целей налога на прибыль не учитываются доходы в виде имущества или имущественных прав, полученных российской организацией безвозмездно, если российская организация – получатель прямо и (или) косвенно участвует в капитале организации, передающей такое имущество или имущественные права, и доля такого участия (определяемая по правилам ст. 105.2 НК РФ) составляет не менее 50%.

Однако, условием такого освобождения является отсутствие государства постоянного местонахождения передающей организации, а также организаций (структур без образования юридического лица), через которые осуществляется участие получающей организации в передающей организации (в случае косвенного участия), в рассматриваемом перечне Минфина. Это означает, что доход в виде имущества или имущественных прав, безвозмездно полученный российской компанией от родственной оффшорной компании, будет облагаться налогом на прибыль. 

Итак, наличие юрисдикции в черном списке оффшоров, утвержденном Минфином России, влечет следующие налоговые последствия:

• запрет на применение нулевой ставки налога на прибыль российской организацией, получающей дивиденды от иностранной организации;
• невозможность использования предусмотренного НК РФ освобождения от налогообложения прибыли КИК для активных иностранных холдинговых и субхолдинговых компаний;
• признание сделок с иностранной компанией (в том числе независимой) «контролируемыми», если сумма таких сделок превышает установленный законом порог;
• отказ в освобождении от налога на прибыль дохода российской организации в виде имущества или имущественных прав, безвозмездно полученных от родственной иностранной компании.